Сутність міжнародних стандартів фінансової звітності, принципи і історія їх розвитку
Зміст
Вступ
1. Історія розвитку міжнародних стандартів фінансової звітності
1.1 Історія міжнародних стандартів фінансової звітності МСФЗ 1974 -2015 рр
1.2 Історія розвитку фінансової звітності в Росії
2. Застосування міжнародних стандартів фінансової звітності та їх принципи
2.1 Цілі і область застосування МСФЗ
2.2 Принципи МСФЗ
2.3 Проблеми застосування міжнародних стандартів фінансової звітності МСФЗ
висновок
Список використаних джерел
Вступ
Тема роботи актуальна, тому що сьогодні питання переходу російських підприємств на Міжнародні Стандарти Фінансової Звітності набули надзвичайної ваги. Це обумовлено визнанням МСФЗ в якості одного з головних інструментів, що гарантує надання прозорої та уніфікованої інформації про фінансовий стан компанії для широкого кола учасників ринку, в тому числі і зарубіжних.
Починаючи з 2015 року, всім організаціям доведеться вести свою звітність відповідно до міжнародних стандартів. Відповідний федеральний закон підписав президент РФ Дмитро Медведєв, повідомляє прес-служба глави держави. Документ встановлює загальні вимоги щодо складання, подання та публікації консолідованої фінансової звітності відповідно до законодавства РФ. Зокрема, документ зобов'язує вести консолідовану фінансову звітність відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), надавати її учасникам організації (в т.ч. акціонерам), а також в уповноважені органи.
Використання МСФЗ для подання звітності є необхідною процедурою при виході на міжнародні ринки, дозволяючи, таким чином, розширити коло потенційних інвесторів.
Впровадження МСФЗ дозволяє удосконалювати внутрішню систему управління підприємством за рахунок використання єдиних методик обліку з метою управління господарською діяльністю, а також підвищити конкурентоспроможність компанії за рахунок забезпечення надійної і прозорої інформацією зацікавлених користувачів.
Так як в МСФЗ та РСБО в певних стандартах застосовуються різні види вартостей, то при трансформації виникне необхідність коригування цих величин. В результаті активи, фінансові інструменти та зобов'язання, необхідно відображати за ринковою вартістю за міжнародними стандартами фінансової звітності. Оцінка проводиться на звітну дату, тоді ж проводиться інвентаризація.
Мета роботи вивчити сутність міжнародних стандартів фінансової звітності, принципи і історія їх розвитку.
Завдання роботи:
вивчити історія міжнародних стандартів фінансової звітності МСФЗ 1974 -2015 рр .;
вивчити історію розвитку фінансової звітності в Росії;
вивчити цілі і область застосування МСФЗ;
розглянути принципи МСФЗ і їх класифікацію;
проаналізувати проблеми застосування міжнародних стандартів фінансової звітності.
Об'єктом роботи є система міжнародних стандартів фінансової звітності.
Предметом є міжнародні стандарти фінансової звітності.
Теоретичною і методологічною основою роботи послужили праці провідних вчених в області бухгалтерського обліку та аудиту, таких як Л.А. Бернстайн, В.Д. Новодворський, Є.Б. Пошерстнік і інші. А також законодавчі і нормативні акти Російської Федерації з питань бухгалтерського обліку та МСФЗ. У роботі використовуються публікації з російських і зарубіжних видань, статті з економічних журналів і газет.
1. Історія розвитку міжнародних стандартів фінансової звітності
1.1 Історія міжнародних стандартів фінансової звітності МСФЗ 1974 -2015 рр.
Спочатку всю роботу над міжнародними стандартами фінансової звітності МСФО почав Центр ООН по транснаціональним корпораціям. Це було пов'язано з розвитком глобальних економічних відносин, щоб був один універсальний мову спілкування. Далі, в Лондоні в 1973 році був створений комітет з міжнародних стандартів фінансової звітності (Комітет МСФЗ). З 1983 року членами Комітету МСФЗ стали всі професійні організації - члени Міжнародної федерації бухгалтерів. Мета Комітету МСФЗ - уніфікація принципів бухгалтерського обліку, які використовуються компаніями в усьому світі для складання фінансової звітності. [19]
Комітет МСФЗ за своєю природою є незалежною приватною організацією, мета якої полягає в розробці єдиних принципів бухгалтерського обліку, які використовуються комерційними підприємствами та іншими організаціями усього світу при складанні фінансової звітності.
При підготовці зводу міжнародних стандартів фінансової звітності Комітет МСФЗ працює в тісному контакті з Міжнародною організацією комісій з цінних паперів (IOSCO), яка є свого роду регулюючим механізмом ринків цінних паперів. У 1995 р між Комітетом МСФЗ і IOSCO було досягнуто згоди про те, що IOSCO розгляне питання про прийняття стандартів після завершення всієї робочої програми.
Одним із пріоритетів у своїй діяльності з початку нового століття Комітет МСФЗ оголосив конвергенцію (зближення) з Загальноприйнятими принципами бухгалтерського обліку Сполучених Штатів Америки (US GAAP). Значимість проблеми була підтверджена серією міжатлантичного зустрічей, консультацій і меморандумів, які вилилися в підписання формальної угоди про партнерство між Комітетом МСФЗ і Радою зі стандартів фінансового обліку США. Стратегія конвергенції полягає не в поступовому усуненні різниць, а в повній заміні найбільш критикованих стандартів в обох системах новими, «сильними» стандартами і в появі нових загальних стандартів з практично ідентичним підходом до всіх нюансів звітності. Останнім часом це досягається шляхом вибору найкращого стандарту з аналогічних в МСФЗ та US GAAP, і їх одночасного перевипуску. Найбільшим спільним завершеним проектом за стандартами, новим для обох систем, є стандарти по об'єднанню бізнесів і консолідованої звітності - МСФЗ (IFRS) 3 іМСФО (IAS) 27 «Консолідована та окрема фінансова звітність» були перевипущена в січні 2008 року, практично одночасно з відповідними US GAAP.
Важливим організаційним кроком на шляху до повної конвергенції МСФЗ та US GAAP стало офіційне оголошення Комісією з цінних паперів США про дозвіл для іноземних реєстрантів, а пізніше і для «чисто» американських компаній надавати свою звітність за МСФЗ, а починаючи з 2014 року - зробити МСФЗ обов'язковими для складання публічної річної звітності в США (форма 10-К). Очевидно, що це останнє рішення Комісії з цінних паперів США встановлює остаточні тимчасові рамки для завершення процесу конвергенції з US GAAP, що дозволить МСФЗ безповоротно утвердитися як єдиної глобальної системи стандартів фінансової звітності.
03 березня 2011 р підписано Постанову Уряду РФ від 25 лютого 2011 року № 107 «Про затвердження Положення про визнання Міжнародних стандартів фінансової звітності та Роз'яснень Міжнародних стандартів фінансової звітності для застосування на території Російської Федерації». Згідно п. 7 Положення визнаний документ МСФЗ вступає в силу на території РФ поетапно: перший етап передбачає добровільне застосування документа, а другий - обов'язкове. Підписаний документ не містить ніяких дат, що обмежують тривалість процесу визнання МСФЗ на території Росії, це означає, що він може затягнутися на невизначено довгий час.
У Положенні вказані процедури проведення експертизи застосовності документа МСФЗ на території РФ, а також механізм взаємодії Мінфіну Росії, ФСФР і ЦБР і експертного органу при прийнятті рішення про його введення в дію. Мінфін зможе «забракувати» стандарт або його готельні положення, в разі якщо вони «не відповідатимуть умові їх застосовності на території РФ». Крім того, стандарт може бути введений з «обтяженнями» - з доповненнями, які враховують російську специфіку.
У 2011 році в Мін'юсті був зареєстрований Наказ Мінфіну Росії від 25.11.2011 р № 160Н «Про введення в дію Міжнародних стандартів фінансової звітності та Роз'яснень Міжнародних стандартів фінансової звітності на території Російської Федерації». Згідно з документом на території Росії увійдуть в дію 37 МСФЗ та 26 роз'яснень міжнародних стандартів. Серед них: «Подання фінансової звітності», «Звіт про рух грошових коштів», «Податки на прибуток», «Основні засоби», «Оренда», «Виручка» і ін.
Також був випущений Наказ Мінфіну Росії від 30.11.2011 № 440 «План на 2012-2015 роки щодо розвитку бухгалтерського обліку та звітності в РФ на основі Міжнародних стандартів фінансової звітності»:
в 2012 році держава збирається визначити МСФЗ, які планується використовувати. З 2013-го по 2015 рік буде переглядатися законодавча база, а також «розширюватися сфера застосування МСФЗ».
з 2012-го по 2015-й роки планується «приведення діючих федеральних стандартів аудиторської діяльності у відповідність до Міжнародних стандартів аудиту». 2014 рік, згідно з прогнозом Мінфіну, ознаменується «розробкою пропозицій щодо розвитку системи професійної атестації бухгалтерів на основі стандартів Міжнародної федерації бухгалтерів».
на 2012-2013 рр. запланована «розробка пропозицій щодо розвитку саморегулювання в сфері надання бухгалтерських послуг».
в 2013 році Мінфін має намір виробити «пропозиції щодо подальшого розвитку саморегульованих організацій аудиторів».
У Наказі Мінфіну Росії від 22.11.2011 № 156н журнал «Бухгалтерський облік» був затверджений офіційним друкованим виданням для опублікування документів МСФЗ.
До 2015 року в Росії в обов'язковому порядку звітувати за міжнародною системою стануть:
учасники ринку цінних паперів на професійному рівні,
акціонерні інвестиційні фонди,
недержавні пенсійні фонди,
керуючі організації інвестиційних фондів, НПФ і ПІФів,
товарні біржі,
клірингові організації.
У зв'язку з цим планується внести зміни в Федеральний закон «Про бухгалтерський облік», ввести новий регламент атестації бухгалтерських працівників, спираючись на Міжнародний стандарт фінансової звітності. У наступних роках МСФЗ планується ввести і в професійних освітніх установах.
Міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) це базується на єдиних Концептуальних засадах система вимог до визнання, оцінки, подання та розкриття інформації у фінансовій звітності публічних компаній.
В основі причин виникнення МСФЗ лежить глобалізація економіки це об'єктивно протікає процес, пов'язаний зі зростаючою відкритістю національних економік, зростанням їх взаємозалежності, поглибленням інтеграції в світову економіку, і, як наслідок, інтернаціоналізацією систем бухгалтерського обліку і звітності.
У 1973 році в Лондоні угодою професійних організацій з 10 країн (Австралії, Канади, Франції, ФРН, Японії, Мексики, Нідерландів, США, Великобританії та Ірландії) була створена неурядова приватна професійна організація - Комітет з міжнародних стандартів (IASC), який налагодив тісну співпраця з Міжнародною федерацією бухгалтерів.У 1973-1989 рр. основою діяльності IASC стало узагальнення практики ведення обліку в економічно розвинених країнах, представлення і розкриття інформації у фінансовій звітності, а підсумком - документи (у вигляді набору правил і роз'яснень) під загальною назвою «міжнародні стандарти бухгалтерського обліку».
Період з 1989 по 1995 рр. прийнято вважати початком формування системи МСФЗ як системи стандартів, що базується на єдиних концепціях (принципах). У 1989 році Комітет з міжнародних стандартів (IASC) розробляє Концептуальні засади підготовки і подання фінансової звітності. Ряд країн, що розвиваються (Сінгапур, Малайзія, Кіпр та ін.) Приймає міжнародні стандарти як національні систем бухгалтерського обліку. Деякі європейські компанії починають добровільно використовувати МСФЗ для складання консолідованої звітності. З'явилася думка про те, що перехід на МСФЗ сприяє залученню міжнародних інвестицій.
У 1995-2000 рр. розробляються ключові набори стандартів, узгоджені з авторитетними міжнародними організаціями. Так, міжнародна організація комісій з цінних паперів рекомендувала МСФЗ в якості основи складання звітності для лістингу на будь-яких біржах світу. У ці ж роки законодавства провідних європейських країн (Німеччини, Франції, Італії, Австрії, Фінляндії) дозволяють використовувати МСФЗ для складання консолідованої фінансової звітності. Проте, основою складання фінансової звітності в цих країнах, як і раніше є національні стандарти. Як і в США, ринки капіталів яких є найбільш розвиненими і привабливими, до теперішнього часу використовується національна система обліку GAAP. Теоретики і практики бухгалтерського обліку Північної Америки не визнають МСФЗ, вважаючи, що американська система краще підходить для використання в країнах ринкової економіки. Завдяки великому американському фондовому ринку, GAAP найбільш затребувана компаніями, які розміщують свої цінні папери на ринку капіталу. Звітність же європейських компаній, заснована на принципах МСФЗ, на біржах США і Канади визнається тільки після внесення певних коригувань, наближених до американськими стандартами.
У 2000 році почався новий етап розвитку МСФЗ це етап конвергенції (зближення) міжнародних і національних (в першу чергу, американських) стандартів, що, в кінцевому рахунку, призведе до формування глобальних стандартів фінансової звітності. У зв'язку з появою нових завдань виникла необхідність реформування Комітету з міжнародних стандартів (IASC). Його функції були передані Раді (IASB), який, в свою чергу, став частиною нової структури - Фонду Комітету з МСФЗ (IASCF).
Опікуни (всього 22 особи) представляють різні регіони світу і міжнародні організації, користувачів і укладачів фінансової звітності та є керуючою структурою Фонду Комітету з МСФЗ. Вони відстежують ефективність роботи Ради, займаються пошуком фінансування, схвалюють бюджет, несуть відповідальність за конституційні зміни, призначають членів нижчестоящих структур.
Рада з міжнародних стандартів (IASB) є основною діючою організацією Фонду Комітету з МСФЗ (IASCF) і несе повну відповідальність за створення безпосередньо стандартів. Завданнями Ради є розробка і публікація МСФЗ, проектів стандартів, дискусійних документів, Концептуальних засад, остаточне схвалення інтерпретацій і т.п. У його складі налічується 14 членів, 12 з яких працюють на постійній основі.
У функції Комітету з інтерпретаціям (IFRIC) входять:
розробка інтерпретацій, що стосуються застосування МСФЗ;
регламентація питань, які не торкаються МСФЗ, на базі Концептуальних засад;
публікація проектів інтерпретацій;
розгляд коментарів зацікавлених сторін;
отримання схвалення Ради для остаточного варіанту інтерпретацій.
До складу IFRIC входять 14 призначаються піклувальників членів, що мають право голосу.
Консультаційна Рада (SAC) дає консультації Раді за пріоритетними напрямами, доповідає про застосування МСФЗ. Згідно з Конституцією, даний орган може складатися з 30 і більше осіб.
У Російській Федерації процес реформування бухгалтерського обліку передбачає два напрямки використання МСФЗ:
в якості основи для розробки національних стандартів;
для складання консолідованої фінансової звітності суспільно значущими комерційними організаціями.
Підходи до застосування МСФЗ викладені в Концепції розвитку бухгалтерського обліку та звітності в Російській Федерації на середньострокову перспективу, схваленої наказом Міністра фінансів Російської Федерації від 01.07.2004 р № 180.
У Республіці Білорусь реформування національної системи бухгалтерського обліку здійснюється відповідно до Державної програми переходу на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, затвердженої постановою Ради Міністрів Республіки Білорусь від 04.05.1998 р № 694.
В даний час діють стандарти IAS, розроблені Комітетом з міжнародних стандартів фінансової звітності (IASC) і стандарти IFRS, прийняті його правонаступником - Радою з міжнародних стандартів (IASB). Обидва набори стандартів мають однаковий статус і призначення.
Міжнародні стандарти постійно змінюються, допрацьовуються, з'являються нові. Стандарти МСФЗ (IAS) - 3, 4, 5, 6, 9, 13, 15, 22, 25, 30, 35 - були скасовані. Як передбачається, після зближення систем МСФЗ і GAAP змін піддадуться 30-40% стандартів.
1.2 Історія розвитку фінансової звітності в Росії
У дореволюційний час Росія займала одне з останніх місць серед великих європейських країн по систематизації і публікації знань по веденню бухгалтерського обліку і побудови фінансової звітності. Знайомство з системою подвійного запису і застосування її на практиці здійснилися в Росії лише в кінці 18 століття. Даний факт пояснюється тією обставиною, що не було ринків капіталу, були відсутні великі корпорації та інші ринкові інститути. Управління фінансами підприємств, як правило, обмежувалося рамками бухгалтерського обліку, хоча в дореволюційній Росії зароджувалося таке науковий напрям, як балансознавство.
Розвиток облікової думки в Росії, і політичні особливості країни вплинули на характер нормативних документів щодо вимог, що пред'являються до фінансової звітності, а також на її сутність і цілі.
Питаннями періодизації розвитку бухгалтерської звітності Росії займалося чимало російські вчені, такі як Д.Я. Соломатін, Д.М. Кочетков, Т.Я. Прокудін і багато інших. Заслужений діяч науки Російської Федерації Я.В. Соколов (1938-2010) в своїх працях досліджував історію розвитку бухгалтерського обліку і звітності в Росії.
Д.Я. Соломатін виділяє п'ять етапів у розвитку бухгалтерської звітності в Росії:
становлення (1898-1916);
звітність за часів воєнного комунізму (1917-1921);
звітність в період НЕПу і в роки Великої Вітчизняної війни (1921-1945);
звітність в післявоєнні роки в умовах жорсткої адміністративної системи (1946-1980);
звітність на сучасному етапі - ринкові відносини в Росії (1981-2005).
Д.М. Кочетков доповнив цю класифікацію етапом зародження звітності (1654-1898).
Дослідник Т.Я. Прокудін, провівши аналіз розвитку бухгалтерського обліку, виділив чотири етапи розвитку звітності в залежності від історичного періоду [17].
Спираючись на класифікацію, розроблену радянськими вченими, а також на нормативну документацію в області обліку і звітності та більш детально досліджуючи історичні етапи, пропонуємо доопрацьований варіант класифікації етапів становлення обліку та звітності в Росії, заснований на діалектиці особливостей розвитку країни в різні періоди. При розробці класифікації застосовувалося дослідження інституціональних змін в теорії і практиці фінансової звітності в Російській Федерації. Основні етапи становлення фінансової звітності в Російській Федерації показані в таблиці 1.
Таблиця 1 - Основні етапи становлення фінансової звітності в Росії
|
|
етап
|
Найменування
|
Вчені, що займаються балансознавство і фінансовою звітністю
|
Примітки, характеристики, нормативні документи
|
|
|
1-й етап (XVII-XIX ст.)
|
зародження
|
Зарубіжний досвід, переймати за Петра I (1672-1725), історик, економіст М.Д. Чулков (1743-1793)
|
Регламент управління адміралтейства і верфі (1722). Банкрутському статут (1800). Закон про порядок ведення купцями торгових книг (1 834)
|
|
|
2-й етап (1898-1917)
|
становлення
|
Творець балансової теорії Н.С. Лунский (1877-1942); Р.Я. Вейцман (1870-1936); А.П. Рудановский (1863-1934); Н.А. Кипарисів (1873-1956)
|
Статут про промисловому податок (1899)
|
|
|
3-й етап (1917-1921)
|
Стабілізація і військовий комунізм
|
Н.А. Блатов (1875-1942)
|
Декрет Ради народних комісарів Української РСР від 27.07.1918 «Про торгових книгах»
|
|
|
4-й етап (1921-1931)
|
Нова економічна політика (НЕП)
|
І.Р. Миколаїв (1877-1942)
|
Нова економічна політика, прийнята 15.03.1921 X З'їздом РКП (б). Наказ по ВРНГ РРФСР і НКФ РРФСР від 10.03.1928 №405 «Про обов'язкових формах публічної звітності і про обмін контокорентний виписками»
|
|
|
5-й етап (1931-1945)
|
Довоєнні і воєнні роки
|
А.М. Галаган (1879-1938) і ін.
|
Постанова Ради Міністрів УРСР від 29.07.1936 №1372 «Положення про бухгалтерських звітах і балансах державних і кооперативних госпорганів підприємств»
|
|
|
6-й етап (1945-1964)
|
Побудова розвинутого соціалізму
|
Академік АН СРСР С.Г. Струмилин (1877-1974); Вчений Н.С. Помазков (1889-1968)
|
Додаток до Постанови Ради Міністрів СРСР від 12.09.1951 №3447 «Положення про бухгалтерських звітах і балансах державних, кооперативних і громадських підприємств і організацій»
|
|
|
7-й етап (1964-1985)
|
період застою
|
Вчений, професор, бухгалтер-практик Н.Р. Вейцман (1894-1981)
|
Постанова Ради Міністрів СРСР від 29.06.1979 №633 «Про затвердження Положення про бухгалтерських звітах і балансах»
|
|
|
8-й етап (1985-1994)
|
Доперебудовних і перебудовний період
|
Д.е.н., професор В.В. Ковальов (1948)
|
Постанова Ради Міністрів СРСР від 08.10.1987 №1123. Постанова Ради Міністрів - Уряди РФ від 12.02.1993 №121 «Про заходи щодо реалізації Державної програми переходу Російської Федерації на прийняту в міжнародній практиці систему обліку і статистики відповідно до вимог розвитку ринкової економіки»
|
|
|
9-й етап (1994-1998)
|
початок реформування
|
|
Федеральний закон від 21.11.1996 №129-ФЗ Постанова Уряду РФ від 06.03.1998 №283 «Про затвердження Програми реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності» [3]. Наказ Мінфіну Росії від 29.07.1998 № 34н "Про затвердження Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації»
|
|
|
10-й етап (1998-2011)
|
Уніфікація і стандартизація
|
Д.е.н., професор В.Ф. Палій
|
ПБО 4/99, Наказ Мінфіну Росії від 13.01.2000 № 4н «Про форми бухгалтерської звітності організацій». Наказ Мінфіну Росії від 28.06.2000 № 60н; Наказ Мінфіну Росії від 22.07.2003 № 67н; Наказ Мінфіну Росії від 02.07.2010 №66н; Федеральний закон від 27.07.2010 №208-ФЗ [1]
|
|
|
11-й етап (2011-по теперішній час)
|
Світова конвергенція облікових систем
|
|
Федеральний закон від 06.12.2011 №402-ФЗ; Постанова Уряду РФ від 25.02.2011 №107; Наказ Мінфіну Росії від 25.11.2011 №160н
|
|
|
12-й етап. перспективи
|
перспективи
|
|
Затвердження проекту наказу про введення в дію Міжнародних стандартів фінансової звітності для громадського сектору (МСФООС)
|
|
|
Що плавно перетікають етапи історичного розвитку Росії вплинули на «відносність» періоду, в якому жив і творив той чи інший вчений, тому за основу періодизації були взяті основні вимоги, що пред'являються до фінансових звітів конкретного історичного етапу розвитку російської економіки.
Застосування теорії «парадигм» американського історика науки Т. Куна (1922-1995) дозволило виявити інституційні закономірності і зміни в теорії та практиці розвитку фінансової звітності в Російській Федерації. Т. Кун у своїй праці висуває ідею парадигми, тобто сукупності загальновизнаних знань. Згідно Т. Куну наукове знання розвивається стрибкоподібно, за допомогою наукових революцій. Будь-критерій має сенс тільки в рамках певної парадигми, історично сформованої системи поглядів. Перехід від однієї парадигми до іншої являє собою наукову революцію [24].
Спираючись на класифікацію етапів наукового розвитку бухгалтерського обліку, розроблену Л.А. Чайковської, а також на проведений автором статті аналіз становлення фінансової звітності в Росії, можна з упевненістю зробити висновок, що формування звітності в країні відбувалося за допомогою революційних (прострочених) перетворень в країні. Таким чином, парадигмальні зміна фінансової звітності в Російській Федерації можна зобразити таким чином на малюнку.
Малюнок 1 - Включення МСФЗ в діючу інституційне середовище фінансової звітності в Росії
З вищенаведеного малюнка видно, що генезис бухгалтерської (фінансової) звітності в Росії означає її зародження з 1721 року під час спроби Імператором Всеросійським Петром I створити першу комерційну школу. Бухгалтерський облік у вигляді конкретної науки зароджувався допомогою суперництва наукових шкіл і перемоги однієї з них. Російська національна школа багато в чому сформувалася під впливом європейської облікової думки. На початку XIX ст. зіткнулися два впливу на російську облік: французьке і німецьке - з превалюванням німецького впливу. Вплив французької школи був слабшим і до середини XIX ст. припинилося. Італійський вплив на російську облік було нетривалим і неглибоким, а англо-американського впливу по суті не було аж до 1990-х рр. Разом з тим російська облікова думка відповідала рівню світових стандартів, а багато в чому і перевершувала їх. Так, творцем балансової теорії в Росії з'явився представник московської школи обліку Н.С. Лунский [26].
Становлення бухгалтерської звітності як науки, відбувалося на стадіях з 2-го по 6-й етап. Законодавче пристрій господарського життя країни, що закріпила норми права по типу європейської правозастосовчої практики, відрізнялося механізмом детальної регламентації ведення облікових книг, організації державного контролю та оподаткування. Централізоване регулювання формальних інститутів бухгалтерського обліку і звітності в післяреволюційний період органічно вписалося не тільки в інституційну систему радянської економіки, але підтримувалося неформальними інституційними утвореннями (культурою, традиціями, ментальністю нації та ін.).
Таким чином, регулювання радянського бухгалтерського обліку та звітності виконувало завдання створення єдиного порядку документального оформлення, відображення в аналітичному і синтетичному обліках і бухгалтерської звітності фактів господарської діяльності і узагальнених облікових і звітних показників. Радянська облікова система, яка оцінюється вченими як унікальна, відповідала інтересам суспільства панування суспільної власності на засоби виробництва [6].
На початкових етапах будівництва соціалізму створювалася теоретична платформа централізованого облікового регулювання, а вибудувана в країні система регламентування бухгалтерського обліку та звітності володіла наступними ознаками:
пріоритетом законодавчого регулювання господарської діяльності підприємств, організацій, об'єднань, відомств і міністерств;
централізованим регулюванням бухгалтерського обліку та звітності;
переважанням регулювання бухгалтерського обліку над регламентацією процедур бухгалтерської звітності;
відсутністю в нормативному обліковому регулювання принципів бухгалтерського обліку і звітності;
Першорядне методик бухгалтерського обліку та оцінки його об'єктів перед правилами звітності;
єдністю регулювання бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності;
жорсткими правилами особливостей видів економічної діяльності в бухгалтерському обліку суб'єктів господарювання [26].
На даний політичний період припадають важкі роки: революція, роки воєнного комунізму, НЕПу, сталінських репресій, роки Великої Вітчизняної війни. Безсумнівно, все це відбивалося і на характері вимог до фінансової звітності в ці роки. У цей непростий політичний період російські вчені показали величезну ерудицію в теорії і практиці обліку, велику начитаність в іноземній, головним чином німецької, літератури. Даний факт, безсумнівно, викликає гордість за російську науку. Однак політична обстановка вносила залежність і нервозність в розвиток наукового думки. Вчення А.П. Рудановского було визнано буржуазним, і в 1934 році він раптово помер від серцевого нападу. Над А.М. Ґалаґаном також був влаштований показовий громадський суд. В результаті йому було заборонено педагогічна діяльність, і в 1938 році він помирає. Таким чином, в 30-і рр. теорія і практика обліку стали стрімко деградувати. Дослідження праць основоположника марксизму-ленінізму В.І. Леніна показали їх суперечливість і спірність. Його висловлювання з приводу недостовірності капіталістичного балансу через те, що він складається в інтересах власника, не минуло перевірку часом. У нормативних документах радянського часу були відсутні вимоги, що пред'являються до бухгалтерського балансу на концептуальному рівні, в той час як сучасні МСФЗ містять опис принципів фінансової звітності, а також містять в своєму переліку МСФЗ (IAS) 36 «Зменшення корисності активів", основною вимогою якого є проведення обов'язкової перевірки активів і зобов'язань на їх знецінення. Також не витримала перевірки часом думка В.І. Леніна, що в комуністичному суспільстві функції обліку і контролю стануть «... виконуватися всіма по черзі, будуть потім ставати звичкою і, нарешті, відпадуть як особливі функції особливого шару людей». Всі ці обставини в сукупності, в кінцевому рахунку, і привели до кризи бухгалтерського обліку і звітності як науки, що виражається в накопиченні фактів, що не вписуються в наукову облікову традицію і не з'ясовних в її рамках.
У запропонованій автором класифікації до цього складного періоду відносяться два етапи: період застою доперебудовних і перебудовний періоди.
Даний етап характеризується тим важливою обставиною, що в момент внутрішніх протиріч в країні, викликаних періодом застою і перебудовою, в світі відбуваються значні події, викликані глобалізацією економіки, створенням Європейського союзу, світового капіталу і впровадженням МСФЗ в організацію обліку розвинених країн. Тому своєчасним і доленосною подією в розвитку сучасного обліку і звітності в Росії стала поява в 90-х рр. статті професора В.Ф. Палія, яка сприяла прийняттю нового Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій, що враховує зміни в господарському механізмі країни. За період 1946-1964 рр. неодноразово змінювався План рахунків. Типові плани рахунків 1949 і 1954 рр. були громіздкими і надмірно деталізованими. План рахунків 1949 містив 126 рахунків, План рахунків 1954 року - 73 синтетичних рахунки і 139 субрахунків. У 1956р. введений Скорочений план рахунків (45 рахунків). З 1960р. введений єдиний План рахунків для підприємств усіх видів економічної діяльності місцевого, республіканського і союзного підпорядкування, що складається з 69 синтетичних рахунків, згрупованих за економічним змістом. В.Ф. Палій відзначав, що причинами підготовки нового Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій в порівнянні з чинним документом з'явилися на необхідності врахування зовнішньоекономічної діяльності та необхідність одночасного обліку, як комерційної діяльності, так і діяльності некомерційних організацій.
Остання класифікація, запропонована автором статті на малюнку, - це витіснення старої облікової парадигми нової, здатної пояснити знову виникають факти господарської діяльності. Сюди відносяться три етапи: 9-й етап, 10-й етап, 11-й етап і останній, 12-й етап, що охоплює перспективний перехід обліку в громадському секторі на МСФЗ.
З початку 1990-х рр. Мінфін Росії став випускати Положення з бухгалтерського обліку, які є національними стандартами ведення обліку і звітності в Російській Федерації. За ним можна простежити історію зближення МСФЗ з російськими стандартами. Так, Положення з бухгалтерського обліку «Облікова політика організації» з 1994р. переглядалася чотири рази (в 1994 р., 1998 р. і 2008 р.).
Причина перегляду - поява нових вимог і редакцій по обліковій політиці в МСФЗ. Протягом цього періоду також двічі переглядалася і Положення з бухгалтерського обліку (ПБО 4/99). Остання редакція ПБО 4/99, що з'явилася в зв'язку з Програмою реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, істотно відрізняється від попередньої редакції ПБО 4/96 лише тим, що в ній описується сучасна модель балансу, яка не містить в активі рядки «збитки ». Інші розходження між старою і новою редакціями ПБО незначні. Слід зазначити, що підготовчі періоди, що передують введенню в дію МСФЗ на території Росії, займали досить тривалий час. За впровадження МСФЗ Росію випередили багато колишні союзні республіки. Революційним кроком стало прийняття Наказу Мінфіну Росії від 25.11.2011 №160н «Про введення в дію Міжнародних стандартів фінансової звітності та Роз'яснень Міжнародних стандартів фінансової звітності на території Російської Федерації», які повинні застосовуватися при побудові консолідованої звітності.
Визначення бухгалтерської (фінансової) звітності в діючих нормативних документах РСБУ і МСФО:
Федеральний закон від 06.12.2011 № 402-ФЗ «Про бухгалтерський облік»:
Бухгалтерська (фінансова) звітність - інформація про фінансовий стан економічного суб'єкта на звітну дату, фінансовий результат його діяльності та рух грошових коштів за звітний період, систематизована відповідно до вимог, встановлених цим Законом.
МСФЗ (IAS) 1. «Подання фінансової звітності»:
Фінансова звітність являє собою структуроване відображення фінансового стану та фінансових результатів підприємства. Метою фінансової звітності є надання інформації про фінансовий стан, фінансові результати та рух грошових коштів підприємства, яка буде корисна широкому колу користувачів при прийнятті ними економічних рішень. Фінансова звітність загального призначення (іменована «фінансова звітність») це звітність, призначена для задоволення потреб тих користувачів, які не мають можливості отримувати звітність, підготовлену спеціально для задоволення їхніх особливих інформаційних потреб.
Дослідження показало, що у визначенні звітності, що міститься в попередньому Законі про бухгалтерський облік, відсутня уточнення, що інформація про фінансове становище відбивається «на звітну дату», а дані про фінансовий результат відображаються «за звітний період». Визначення, закріплене в 129-ФЗ, не містило тимчасової визначеності розкритих в звітності фактів. Визначення бухгалтерської звітності в 402-ФЗ в цілому повернулося до редакції ПБО 4/96, проте воно доповнилося згадкою звіту про рух грошових коштів. На думку автора, дане доповнення не зовсім коректно, оскільки звіт про рух грошових коштів входить до складу пояснень до бухгалтерського балансу і звіту про прибутки і збитки. Оскільки до складу пояснень крім звіту про рух грошових коштів входить ще і звіт про зміни капіталу, слід було б скорегувати цю неточність або шляхом включення в визначення звіту про зміни капіталу, або прибравши конкретику щодо пояснень.
Мінфін Росії ще в 2011 році опублікував проект Плану подальшого розвитку бухгалтерського обліку та звітності в Російській Федерації на основі Міжнародних стандартів фінансової звітності на 2012-2015 роки. Серед переліку заходів можна відзначити наступні:
введення спрощених процедур бухгалтерського обліку і спрощеної індивідуальної бухгалтерської (фінансової) звітності для деяких категорій господарюючих суб'єктів;
розробку пропозицій щодо здійснення диференційованого підходу до ведення бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності господарюючими суб'єктами;
розробку пропозицій щодо посилення державного нагляду за своєчасністю і повнотою розкриття бухгалтерської (фінансової) звітності господарюючими суб'єктами;
розробку рекомендацій з організації та здійснення господарюючими суб'єктами внутрішнього контролю за бухгалтерським обліком і складанням бухгалтерської (фінансової) звітності;
розробку пропозицій щодо внесення змін і доповнень до законодавства з питань адміністративної, кримінальної та цивільно-правової відповідальності господарюючих суб'єктів, їх керівників та інших посадових осіб за своєчасністю, повнотою і достовірністю розкриття бухгалтерської (фінансової) звітності та ін.
Таким чином, перераховані заходи дозволяють сподіватися, що перспективи розвитку фінансового обліку та звітності в нашій країні шляхом реформування бухгалтерського обліку, відповідно до міжнародних стандартів, підвищать престиж і залучать нові кадри в таку складну, але завжди затребувану професію бухгалтера.
2. Застосування міжнародних стандартів фінансової звітності та їх принципи
2.1 Цілі і область застосування МСФЗ
Міжнародні стандарти фінансової звітності, скорочено МСФЗ, розробляються починаючи з 1973 року Комітетом з міжнародних стандартів, згодом перетвореному в Рада з міжнародних стандартів фінансової звітності. Повідомлення 14 членів ради є виборними і включають в себе світових фахівців з багаторічною експертною практикою в області фінансового обліку та звітності, досконально знайомих з принципами ведення сучасного бізнесу. [20]
Важливо розуміти, суть стандартів МСФО є саме в наданні максимально відкрита, надійна і порівнянної інформації про комерційному підприємстві. Таким чином, не варто здійснювати загальноприйняту помилку і вважати стандарти МСФЗ принципами ведення обліку на підприємстві. Міжнародні стандарти фінансової звітності не ґрунтуються на простому бухгалтерському обліку, МСФЗ являють собою міжнародні загальноприйняті стандарти складання фінансової звітності, для найбільш повного розкриття інформації про економічний агента. По суті, МСФЗ це звід рекомендацій і правил, згідно з якими складається фінансова звітність підприємства, а ні в якому разі не ведеться його бухгалтерський облік.
Для того щоб позначити основу стандартів МСФО, варто відзначити, що до 2001 року, стандарти, що складаються Радою з МСФЗ, називалися IAS тобто Міжнародні бухгалтерські стандарти. Однак криза 2001 року, яка спричинила за собою багатомільярдні збитки інвесторів, що довірилися компанії, оприлюдненому інформацію згідно з IAS, показав, що існуючі принципи надають недостатньо надійну і прозору інформацію про комерційному підприємстві всім зацікавленим суб'єктам. Надалі, починаючи з 2001 року, Рада з Міжнародних стандартів фінансової звітності почав роботу над стандартами під назвою IFRS тобто Міжнародні стандарти фінансової звітності, що діють до цього дня.
Таким чином, на сьогоднішній день в світі діють 9 стандартів IFRS і 29 стандартів IAS. Однак, крім вищеназваних, для комерційних підприємств застосовують стандарти складання звітності на базі МСФЗ, обов'язковими є також ряд стандартів, або тлумачень, які пояснюють дію і область застосування прийнятих IAS та IFRS.
Метою стандартів МСФО є в першу чергу складання максимально прозорою, надійної і високоякісної звітності. Основною характеристикою міжнародних стандартів, є їх порівнянність, тобто можливість максимально точно порівняти звітність, а значить і результати діяльності, комерційних компаній з різних куточків світу, а також результати діяльності різних періодів однієї компанії. Таким чином, вирішується в першу чергу проблема порівняння ефективності і рентабельності підприємств.
З точки зору комерційних підприємств, застосування стандартів МСФО викликано необхідністю найбільш повно і довірливо оприлюднити фінансову інформацію, яка здатна зацікавити потенційного інвестора. Крім того, застосування Міжнародних стандартів фінансової звітності дозволяє найбільш ефективно оцінити систему внутрішнього менеджменту, і відповідно максимально оперативно реагувати на виникнення можливих конфліктних для підприємства ситуацій.
Виходячи з цілей застосування стандартів МСФО - залучення потенційних інвесторів шляхом максимального розкриття інформації - варто відзначити, що впровадження міжнародних стандартів є в першу чергу в інтересах компаній, що прагнуть до виходу на інтернаціональну арену і котируються на міжнародних біржах. Йдеться про великі компанії та фінансових структурах, чия зацікавленість у постійні інвестиції безпосередньо впливає на подальший розвиток і саме існування даних бізнес-одиниць. Яскравими прикладами обов'язкового застосування стандартів МСФО є транснаціональні американські корпорації, і європейські компанії, чиї цінні папери котируються на міжнародних фінансових біржах. Для вищеназваних економічних агентів, обов'язкове застосування МСФЗ було прописано законодавчо.
2.2 Принципи МСФЗ
В даний час російський бухгалтерський облік знаходиться на етапі реформування. Ухвалення Концепції розвитку бухгалтерського обліку в Російській Федерації (наказ Мінфіну Росії від 1 липня 2004 № 180) стало, по суті, другим кроком реформування бухгалтерського обліку після прийняття 6 березня 1998 р постанови Уряду РФ № 283, що затвердив Програму реформування бухгалтерського обліку в відповідно до МСФЗ. Результатом виконання даної Програми стала поява оновлених редакцій практично всіх російських Положень по бухгалтерському обліку, прийняття в 2000 р нового Плану рахунків, прийняття ПБО, наближених до структури МСФЗ, а також затвердження наказом Мінфіну Росії від 22 липня 2003 № 67н форм бухгалтерської звітності . Надалі форми звітності були доопрацьовані (наказ Мінфіну Росії від 2 липня 2010 року № 66н).
Особливо важливе значення в зв'язку з цим стали купувати концептуальні засади підготовки і подання фінансової звітності, які включають в себе принципи МСФЗ, сутність її елементів, їх визнання, оцінку, концепцію визначення капіталу і його підтримки.
Принципи МСФЗ визначають положення щодо підготовки та подання фінансової звітності для зовнішніх користувачів. Вони служать для розробки майбутніх МСФЗ та перегляду вже існуючих, допомагають конвергенції МСФЗ при розробці національних стандартів, застосовуються при читанні міжнародних стандартів і використовуються аудиторами при формуванні думки про відповідність фінансової звітності МСФО. Ці принципи не є стандартами фінансової звітності. У них розглядаються цілі фінансової звітності, їх користувачів, основні підходи до визначення доходів і витрат компанії, а також якісні характеристики, що визначають корисність інформації, що міститься у фінансовій звітності.
Класифікація принципів МСФЗ представлена на малюнку 2. [27]
Малюнок 2 - Класифікація принципів МСФЗ
З тим щоб виконати поставлені завдання, фінансова звітність складається за методом нарахування, згідно з яким результати господарських операцій, інші події визнаються за фактом їх здійснення, а не тоді, коли грошові кошти або їх еквіваленти отримані або виплачені. Вони відображаються в облікових записах і включаються до фінансової звітності тих періодів, до яких відносяться. Фінансова звітність, складена за методом нарахування, інформує користувачів не тільки про минулі операції, пов'язаних з виплатою і отриманням грошових коштів, але також і про зобов'язання сплатити гроші в майбутньому, і про кошти, які будуть отримані в майбутньому.
Визнання доходів для цілей бухгалтерського обліку в РФ визначено ст. 12 Положення з бухгалтерського обліку «Доходи організації» ПБУ 9/99, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 6 травня 1999 № 32н (далі - ПБО 9/99), згідно з якою виручка визнається в момент переходу права власності від організації до покупця. Витрата ж, згідно зі ст. 16 Положення з бухгалтерського обліку «Витрати організації» ПБУ 10/99, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 6 травня 1999 № 33н (далі - ПБО 10/99) визнається в момент передачі активу. Порядок визнання витрат при методі нарахування для цілей оподаткування в російському обліку міститься в ст. 272 гл. 25 Податкового кодексу Російської Федерації (НК РФ). стандарт фінансова звітність
Альтернативним методом нарахування є касовий метод, при якому результати господарських операцій та інші події визнаються тоді, коли грошові кошти або їх еквіваленти отримані або виплачені. Порядок визнання витрат при касовому методі для цілей оподаткування в російському обліку міститься в ст. 273 гл. 25 НК РФ. Різниця з міжнародними стандартами полягає в наявності в російському законодавстві допущення майнової відокремленості організацій, на практиці означає визнання майна в якості активів на основі вдачі власності, що не типово для МСФЗ. Разом з тим в МСФЗ існують концепція капіталу і концепція підтримки капіталу, визначення елементів, в той час як в російському бухгалтерському обліку даних концепцій немає. Відсутність згаданих визначень не дозволяє бухгалтеру в деяких випадках достовірно оцінити і класифікувати ряд господарських об'єктів і операцій.
Принцип безперервності діяльності полягає в тому, що фінансова звітність складається на основі припущення, що компанія діє і буде діяти в доступному для огляду майбутньому.Таким чином, передбачається, що компанія не збирається і не потребує ліквідації або істотне скорочення масштабів своєї діяльності. Даний принцип відображає досить жорсткий закон бізнесу, згідно з яким компанія після реєстрації і початку господарської діяльності не може призупиняти свою діяльність, а також не повинно бути систематичності в збитковості бізнесу компанії.
Для втілення основних якісних характеристик, а саме, зрозумілості, доречності, надійності і порівнянності, необхідне дотримання певних принципів. Перерахуємо їх.
1. Суттєвість.
2. Правдиве уявлення.
3. Переважна більшість сутності над формою.
4. Нейтральність.
5. Обачність.
6. Повнота.
7. Своєчасність.
8. Баланс між вигодами і витратами.
9. Баланс між якісними характеристиками.
10. Достовірне і об'єктивне уявлення.
Якісні характеристики є атрибутами, що роблять подану у фінансовій звітності інформацію корисною для користувачів.
Основне якість інформації, що подається у фінансовій звітності, - її зрозумілість. Передбачається, що для цього користувачам слід мати достатні знання в сфері ділової та економічної діяльності, а також при організації бухгалтерського обліку.
Щоб бути корисною, інформація повинна бути доречною для користувачів, які приймають рішення. Інформація є доречною тоді, коли вона впливає на економічні рішення користувачів, допомагаючи їм оцінювати минулі, справжні і майбутні події.
На доречність інформації серйозний вплив надають її характер і суттєвість. Інформація вважається суттєвою, якщо її пропуск або спотворення могли б вплинути на економічне рішення користувачів, прийняте на підставі фінансової звітності. Застосування цього принципу нерозривно пов'язане з принципом раціональності, який означає оптимальне з точки зору економіки ведення бухгалтерського обліку, виходячи з умов господарської діяльності і величини організації. При виборі раціональних способів ведення обліку слід керуватися розміром прийнятого рівня суттєвості, тобто раціональність в підході повинна виявити, істотний чи ні даний об'єкт обліку в якості його окремого виділення в звітності або при підготовці регістрів обліку. Конкретну величину рівня суттєвості необхідно вказати в обліковій політиці. Рівень суттєвості може коливатися від 5 до 25%.
Корисність застосовуваної інформації передбачає її надійність. Інформація є надійною, коли в ній немає істотних помилок та перекручень і користувачі можуть покластися на неї як на правдиву. Інформація повинна бути правдивою, щоб бути надійною. Балансовий звіт повинен правдиво відображати операції та інші події, результатом яких на звітну дату стали активи, зобов'язання і капітал компанії, що відповідають критеріям визнання. Іншими словами, всі факти господарської діяльності, що відображаються в бухгалтерських регістрах, повинні підтверджуватися первинною документацією.
В інформації сутність повинна переважати над формою. Наприклад, при фінансовій оренді в початковий термін користування активом компанії ще не відбулася передача юридичного права власності цієї організації, але в балансі орендаря вже відображається вартість оренди, так як до нього вже перейшли основні ризики користування цим активом. Відносно відображення фінансової оренди (лізингу) в російській звітності полягає суттєва відмінність від норм IAS 17, в результаті чого можна зробити висновок, що в російському законодавстві не завжди дотримується цього принципу. Дане невідповідність підтверджує також відмінність норм визнання виручки згідно з МСФЗ 18 і ПБУ 9/99. Визнання доходу в російському законодавстві можливо тільки в разі переходу права власності на неї від продавця до покупця, в той час як визнання виручки, згідно з МСФЗ 18, відбувається при наявності двох умов:
при перекладі компанією на покупця значних ризиків, пов'язаних з володінням товарами (роботами, послугами);
компанія не бере участі в управлінні в тій мірі, яка асоціюється з правом володіння, і не контролює продані товари.
Надійність інформації передбачає її нейтральність. Даний принцип означає, що звітність повинна бути складена без переваги інтересів однієї групи користувачів над іншими, а саме, без зацікавленості окремих осіб в тому, що слід показати «потрібний» результат. Наявність певної зацікавленості неминуче призведе до втрати достовірності самої звітності.
Наступний принцип - обачність. Це введення певної міри обережності в процес формування суджень, необхідних при виробництві розрахунків, необхідних в умовах невизначеності, так, щоб активи або доходи не були завищені, а зобов'язання чи витрати занижені. При розробці техніко-економічного обґрунтування проекту повинні бути максимально враховані всі несприятливі впливу, а саме, ринкова конкуренція, необхідність зниження цін на продукцію, що випускається, непередбачені витрати. Новий проект можна впроваджувати лише при великій достатності передбачуваного прибутку.
Відображення в звітності продажу активів відповідно до принципу співвіднесення зі справедливою вартістю означає, що при укладанні компанією прибуткового довгострокового контракту на продаж своїх послуг даний договір не буде показаний в якості активу, так як принцип обачності забороняє визнання очікуваного прибутку.
Щоб бути падежной, інформація у фінансовій звітності повинна бути повною. Пропуск може зробити інформацію помилковою або дезориентирующей, а отже, ненадійною і недосконалою з точки зору її доречності.